Оглавление
1. Финансовый и управленческий учет.
2. Принципы и международный стандарт бухгалтерского учета.
3. Литература.
1. Финансовый и управленческий учет
Учет финансовых результатов деятельности фирмы, их анализ и принятие
управленческих решений тактического и стратегического характера занимают
центральное положение в регулируемой рыночной экономике.
Основой определения финансового результата является использование метода
«затраты-выпуск», рекомендуемого к использованию нормами Международного
комитета по бухгалтерским стандартам и Четвертой Директивой Европейского
экономического Сообщества в 1978 г. (60, 61,62,64,70,73,75, 77, 79, 88, 98.
103 104, (.
Основой этого является определение финансового результата соизмерением
затрат с выпуском в финансовой бухгалтерии, затраты учитываются лишь по
элементам, что позволяет определять в бухгалтерском учете вновь созданную
стоимость и финансовый результат.
Французский закон «О торговых обществах» от 24 июля 1966 г. в статье 344
предписывает определят финансовый результат отчетного периода «разницей
между выручкой, увеличенной на прибыли и затратами, увеличенными на
убытки».
Рекомендации торгового законодательства основаны на использовании метода
«затраты-выпуск» (продукты) используются в акционерных обществах с
привлечением или без привлечения общественны сбережений, обществах с
лимитированной ответственностью, в ко-мандитских простых и акционерных
обществах, в обществах с переменным капиталом или кооперативах, в обществах
с общим именем, в обществах с недвижимостью для промышленности или
торговли.
Общий налоговый кодекс Франции в статье 38-2 определение финансового
результата предусматривает как «разницу между стоимостью чистого актива на
конец и начало периода, за исключением взносов капитала и отвлечений».
Указанные два метода являются дополняющими друг друга, так как чистый
результат за год должен быть одинаков при определении методом «затраты-
выпуск» и исходя из изменения чистого актива за период.
Валовая прибыль промышленного предприятия равняется реализации минус
себестоимость проданной готовой продукции.
Себестоимость проданной готовой продукции равняется покупкам плюс расходы
по производству плюс заработная плата плюс остатки на начало минус остатки
готовой продукции и незавершенного производства на конец финансового года.
Валовая продукция торгового предприятия равняется продажам минус
себестоимость покупки товаров.
При этом себестоимость покупок товаров равняется затратам по покупкам
плюс остаток товаров на начало финансового года и минус остаток товаров на
конец года.
Определение финансового результата предприятия производится в финансовой
бухгалтерии двумя способами: линейный способ - соизмерение выпуска товаров с прошлыми затратами и
отражение вновь созданной стоимости общей суммой с последующей ее
детализацией; в виде бухгалтерского счета - с отражением по дебету
потребления предприятием прошлого труда и затрат со стороны и вновь
созданной стоимости по ее элементам в соответствии с рекомендациями ООН:
заработная плата и отчисления на социальное страхование; налоги и таксы,
включаемые в затраты предприятия в соответствии с действующим
законодательством; амортизационные отчисления; отчисления на создание
резервов по обесценению оборотных средств, рискам и затратам; другие
эксплуатационные затраты.
Общий финансовый результат устанавливается при первом и втором методах
двумя вариантами, обеспечивающими сохранение особенностей французской и
англо-саксонской систем бухгалтерского учета. Во французском варианте общий
результат работы предприятия определяется путем суммирования
эксплуатационного, финансового и чрезвычайного результатов.
Финансовая бухгалтерия предназначена для определения финансового
положения фирмы по зонам (риска, постоянного внимания, нормальной работы,
расширения) в зависимости от удельного веса собственных источников к итог)'
баланса и скорости оборачиваемости оборотных средств, финансовых
результатов за период и уровня ликвидности средств и источников фирмы. Она
является обязательной и регламентируется государством. Обязательность
ведения финансовой бухгалтерии в странах Восточной Европы возникает при
превышении двух показателей —з следующих трех: численность персонала - 50
человек, итог баланса - 1 млн. ЭКЮ, годовой объем реализации - 2 млн. ЭКЮ.
Упрощенный вариант используемся фирмами, которые на дату составления
баланса не превышают двух из трех этих лимитов.
Эксплуатационными считаются виды деятельности, определяемые уставом
предприятия: производственная, торговая, строительная, транспортная,
снабженческо-сбытовая и др.
Финансовой является деятельность, связанная с финансовым и банковским
обслуживанием предприятия, выпуском акций, финансовым участием в других
предприятиях, представлением и получением кредитов.
Чрезвычайной называется деятельность по операциям длительного характера,
как правило, продолжительностью от двух до 5 лет. Например, реализация
основных средств, бриветов, лисанцев, «ноу-хау», авторского или арендного
права и др. По каждому из видов деятельности производится соизмерение
затрат с выпуском продукции (реализации) и определение финансового
результата. В англосаксонском варианте финансовый результат определяется по
функциям предприятия: производство, реализация и администрирование.
Канадские фирмы для определения финансового результата используют такую
классификацию: производство, транспорт, снабжение, реализация, финансы и
бухгалтерия, персонал, администрирование. При обоих вариантах основой
исчисления является разделение в учете финансово» бухгалтерии затрат по
элементам прошлой и вновь созданной стоимости.
В управленческой бухгалтерии финансовый результат определяется по
изделиям и на этой основе затем по внутренним и внешним сегментам
деятельности.
Управленческая бухгалтерия используется для определения финансового
результата по изделиям, центрам ответственности, новым технологическим
решениям, зонам реализации внутри страны и за ее пределами, каналам
реализации, категориям покупателей, группам населения и другим позициям, по
которым принимаются тактические и стратегические решения. Управленческая
бухгалтерия является факультативной и не лимитируется государством. Она
используется средними и крупными фирмами.
Сегментом деятельности является любая позиция, по которой определяется
финансовый результат сопоставления затрат с выпуском. Они подразделяются на
внутренние (изделия, центры ответственности) и внешние (новые потребности в
продукте, зоны и каналы реализации, представительства и др.).
Финансовый результат отражается на специальном счете "Аналитический
финансовый результат", итог которого, как правило равен эксплуатационному
результату финансовой бухгалтерии. При этом в управленческой бухгалтерии
результат устанавливается по статьям калькуляции при использовании полной
себестоимости или только по переменным затратам при исчислении усеченной
себестоимости. В последнем случае определяются две категории маржи. Маржа -
это разница между ценой изделия и переменными затратами. Маржа первой
категории определяется после вычитания переменных затрат, < второй
категории - после вычитания прямых постоянных затрат. Используется в
ценообразовании для определения мертвой точки, в которой уровень прибыли
равен нулю и ниже которой находится зона убытка, а выше зона прибыли.
Основные особенности определения финансового результата на базе метода
"затраты-выпуск" сводятся к следующим основным положениям: точное
определение вновь созданной стоимости на микро- и макроуровне по данным
финансовой бухгалтерии предприятия; по данным финансовых бухгалтерий предприятий разрабатываются матрицы
«продавцы-покупатели» и «затраты-выпуск» и на основе последней матрицы
определяется вновь созданная стоимость по методике ООН; финансовый результат работы предприятия учитывается без определения
фактической себестоимости произведенной, отгруженной и реализованной
продукции. В результате достигается значительное снижение трудоемкости
учета, повышается его оперативность и усиливается контроль финансовых
органов за правильным определением прибыли, повышается уровень финансового
анализа в финансовой бухгалтерии.
Этот же результат определяется по данным управленческой бухгалтерии по
центрам ответственности, сегментам деятельности, видам реализованной
продукции на основании статей затрат. В результате усиливается коммерческий
расчет фирмы, а управленческая бухгалтерия преобразуется в маркетинговую и
затем в стратегическую; субсидии, полученные от государства, общественных организаций, других
государств и предназначенные для эксплуатационных целей, включаются в
стоимость выпуска (реализации), что создает экономический механизм,
повышающий эффективность их использования и определения вклада во вновь
созданную стоимость и прибыль; усиливается контроль государства за правильным исчислением прибыли и
определением сумм налога с прибыли.
Методы определения прибыли и налога определяются в торговом кодексе.
Предприятия, использующие план счетов в соответствии с законодательством,
определяют прибыль по данным финансовой бухгалтерии. Мелкие предприятия
(фермы), не использующие план счетов, определяют финансовый результат по
изменению чистых активов за период. Лица свободных профессий и
осуществляющие индивидуальную трудовую деятельность, а также во многих
странах и фермы обязаны вести простую бухгалтерию и определять финансовый
результат соизмерением затрат с выпуском по данным учета покупок, затрат,
амортизационных отчислений и денежных средств. Внедрение метода "затраты-
выпуск", как показывает мировой опыт, повышает эффективность финансового и
экономического управления по меньшей мере в два раза и позволяет
использовать в статистической практике показатель валового национального
продукта в соответствии с принципами системы национальных счетов ООН.
2. Принципы и международный стандарт бухгалтерского учета.
Одной из основных закономерностей современной эпохи является возрастание
роли внешнеэкономических связей в народном хозяйстве всех без исключения
стран и международных взаимоотношениях. Особое значение приобретает в
настоящее время изучение и анализ международной системы бухгалтерского
учета, стандартов, рекомендаций и положений межправительственных,
профессиональных и профсоюзных организаций мира. В связи с созданием нового
механизма внешнеэкономической деятельности, существенной демократизацией и
упрощения выхода предприятий, организаций, объединений на внешний рынок,
возникновением смешанных предприятий на и вне территории страны, свободных
экономических зон возникает настоятельная необходимость изучения и
использования в практике работы отечественных предприятий основных учетных
понятий, повышающих эффективность, оперативность бухгалтерского учета и
использования его данных в сфере управления, анализа и принятия финансовых
решений.
Бухгалтерский учет часто называют языком бизнеса. Он широко используется
в деловом мире для описания сделок между различными организациями. Поэтому
терминами и понятиями бухгалтерского учета оперируют менеджеры,
собственники, инвесторы, банкиры, юристы, бухгалтеры - все, кто так шп
иначе вовлечен в деловую жизнь. Поскольку это особый язык - язык бизнеса -
многие слова и термины повседневной речи приобретают совершенно иное
значение. Чтобы овладеть этим языком, как, впрочем, и любым другим,
необходима определенная практика. Под словом бухгалтерия обычно
подразумевается ведение бухгалтерских записей. На самом деле бухгалтерский
учет - это скорее то, для чего предназначены записи, это их анализ и
интерпретация. Хороший бухгалтер имеет дело не только с ведением
бухгалтерских записей. Он, в частности, заинтересован в установлении
зависимости между финансовыми результатами и теми событиями, которые
привели к таким результатам. Предприятием часто владеют несколько человек и
бухгалтерские записи - бухгалтерские отчеты составляются для их общей
пользы. В случае когда владельцем предприятия является единоличный
торговец, он также может использовать копии Итоговых счетов при получении
заем в банке или у другого лица. Кроме того копию можно предъявит? как
доказательство финансовой стабильности потенциальному покупателю или
заинтересованному лии при получении пролонгированного кредита на большую
сумму, В тех же целях Итоговые счета будут использованы и на предприятиях,
у которых несколько владельцев, будь то партнеры или держатели акций.
Естественно, если бы существовала практика составления различных типов
итоговых счетов дл^ различных целей: один для банкира, другой для желающего
приобрести предприятие и т. д„ то бухгалтерский учет выглядел бы сегодня
несколько иначе. Тем не менее на настоящий момент существует практика
предоставления копий одних и тех же итоговых счетов для всех
заинтересованны; сторон, так что банкир, потенциальный покупатель
предприятия, собственник и другие лица знакомятся с одним тем Счетом
торговли, прибылей и убытков и Балансовым отчетом. Стремление снабдить
многочисленные заинтересованные стороны одним и тем же набором счетов и,
таким образом, мнений означает, что в бухгалтерском учете поощряется
объективность. Финансовое счетоводство тяготеет к объективности и, конечно
же, должно содержать в себе правила, устанавливающие порядок записи данных
о хозяйственных операциях. Эти правила известны как принципы.
Основные принципы
Принцип стоимости.
В соответствии с этим принципом средства обычно учитываются по цене
приобретения (себестоимости), и она же служит основой для оценки будущего
использования средств.
Принцип денежного выражения.
Бухгалтерский учет оперирует только теми фактами, которые поддаются оценке в денежном выражении с достаточной степенью объективности. Это означает, что бухгалтерия не может дать всей необходимой информации для того чтобы составить полную картину состояния дел на предприятии и в его руководстве. Бухгалтерские записи не отражают качества руководящего состава предприятия. В книгах вы не найдете также указаний на возможности затяжной забастовки по причине нездорового морального климата среди персонала, записи не отражают отсутствия взаимодействия между управляющими различных уровней. В проводках не встретить предупреждения об опасности захвата продукцией конкурента той части рынка, которая в данное время занята продукцией фирмы.
Это означает, что простое ознакомление с цифрами бухгалтерии не дает вам
ожидаемой информации о предприятии. В представлении некоторых людей
бухгалтерский учет выступает в роли исчерпывающего источника информации, но
из сказанного выше совершенно очевидно, что такие представления не
соответствуют действительности. Существует также мнение, что в
бухгалтерском учете следует стремиться к выражению в денежной форме и тех
факторов, которые пока не находят отображения в бухгалтерском учете.
Несогласные с такой точкой зрения возражают, что этот подход на деле будет
означать серьезное отступление от объективности. Представим себе попытку
оценить в денежном выражении эффект, который будет получен фирмой в будущем
в результате успешной работы одного из управляющих. Разными людьми будут
предлагаться разные цифры, а поскольку итоговые счета - это многоцелевой
документ, то какое значение может быть приемлемым для всех многочисленных
пользователей итоговых счетов? Ответ очевиден: значения, приемлемого для
всех заинтересованных лиц, просто не существует, поэтому в современном
бухгалтерском учете попытки решать эту задачу не предпринимаются. Тем не
менее, как нам представляется, оценка таких важных факторов, как трудовые и
управленческие ресурсы фирмы, обычно называемая учетом человеческого
капитала, в конце концов будет использоваться в полном объеме при
составлении балансовых отчетов.
Принцип работающего предприятия
В бухгалтерском учете всегда, за исключением случаев, когда наверняка
известно обратное, делается допущение: считается, что предприятие будет
работать на протяжении неопределенно длительного периода времени. Только
при продаже или при закрытии предприятия возникает необходимость оценить,
какую сумму можно выручить от реализации средств фирмы. В обычных условиях
эти сведения считаются не представляющими интереса. Очевидно, это связано с
принципом стоимости, ведь если бы предприятия не признавались работающими
непрерывно, применение принципа стоимость было бы невозможным. Если бы к
фирме относились так как будто ее продадут сразу же по составлению
бухгалтерской отчетности, то тогда более значимым была бы не стоимость, а
продажная цена активов.
Принцип целостности предприятия
Операции, отраженные в книгах фирмы, оказывают влияние на саму фирму.
Единственный способ показать, какое влияние оказывают операции на
владельцев предприятия, сводится к отражению воздействия операций на
капитал фирмы. Например, собственник вносит еще дол. 1,000 в кассу фирмы 1
качестве капитала. В книгах будет отражено увеличение средств в кассе фирмы
на дол. 1,000. Тот факт, что у владельца стало на дол. 1,000 меньше личных
денег, не будет отражен в книгах. Таким образом, бухгалтерский учет
ограничен рамками предприятия и не распространяется на личные средства его
владельцев.
Принцип реализации
В бухгалтерском учете прибыль обычно считается полученной в момент, когда
товары или услуги поступили к заказчику, и он принял на себя обязательства
по ним, т.е. это момент, в который прибыль рассматривается как
реализованная. Обратите внимание, что это - не получение заказа и не
подписание договора, это не зависит также и от того, надо ли ждать, пока
клиент оплатит товары или услуги. Это означает, что прибыль рассчитывается
за один период и считается исчисленной ошибочно в тех случая> когда товары
возвращаются клиентами по причине имеющихся дефектов. Кроме того,
оказываемые услуги также могут быть предметом внесения поправки в более
поздний период из-за их низкого качества. Если предполагаемые поправки та
возвраты товаров могут быть разумно рассчитаны, то в рассчитанную прибыль
можно внести поправку уже в период, когда товары или услуги реализуются
заказчику.
Принцип двойственности
В соответствии с этим принципом в бухгалтерском учете присутствуют два
аспекта: один представлен активами предприятия, другой - требованиями к
ним. Принципиальное положение состоит в том, что эти два аспекта всегда
равны друг другу. Другими словами:
Активы = Обязательства + Капитал
Метод записи операций, при котором соблюдается принцип двойственности,
получил названы двойной записи.
Принцип накопления
Тот факт, что под чистой прибылью понимают разницу между доходами и
расходами, а не между поступившими и затраченными денежными средствами,
известен как принцип накопления. При проведении в жизнь принципа накопления
большое внимание уделяется "приведению в соответствие" расходов и доходов.
Несведущие в бухгалтерском учете зачастую неверно понимают этот принцип.
Многим из них представляется, что при расчете чистой прибыли за период
доходам должны быть противопоставлены фактические выплаты по статьям за
данный период. Тот факт, что в расходы включается стоимость активов,
использованных для получения дохода за период и что размеры наличных выплат
за период как мы увидим позднее, не совпадают с размерами расходов за
период, является для большинства таких людей полным откровением.
Другие важные принципы
Описанные выше принципы бухгалтерского учета уже стали принятыми в деловом мире, хотя процесс их внедрения занял долгие годы. Тем не менее эти принципы допускают различную трактовку Утвердились в бухгалтерском учете лишь общепринятые подходы к применению описанных выше принципов. Ниже будут рассмотрены другие принципы, главными из которых являются: существенность, осмотрительность и постоянство.
Существенность
Если проведенная операция в определенном смысле не стоит усилий по ее
регистрации, то ведение учета в таком случае совершенно нецелесообразно.
Так, если приобретена коробка скрепок, то она буде израсходована в течение
какого-то периода времени, а ее стоимость будет уменьшаться всякий раз,
когда из нее будут брать скрепку. Можно было бы записывать это в расходы
всякий раз, когда это происходит, но совершенно очевидно, что цена коробки
скрепок настолько ничтожна, что подобный учет скрепок лишен всякого смысла
Коробка скрепок - не существенная статья расходов, она будет отнесена на
затраты в момент покупки независимо от того, будет ли она израсходована
более чем за один отчетный период другими словами: не теряйте свое время на
тщательный учет незначительных предметов.
Приобретение дешевой металлической пепельницы также будет отнесено на
расходы за тот период когда она была куплена поскольку она не относится к
существенным предметам, хотя вполне может прослужить и двадцать лет. В то
же время грузовик может быть рассмотрен как существенный предмет. мы будем
стремиться в каждом периоде производить начисления в размере
израсходованной за данный период части стоимости грузовика.
Фирмы устанавливают совершенно произвольные правила определения
существенности. Поскольку на этот счет не существует никаких правовых
положений, то все зависит от решения фирмы. Фирма может установить, что все
предметы дешевле дол. 100, следует рассматривать как расходы за тот период
когда состоялась покупка хотя сами эти предметы могут служить фирме еще
добрый десяток лет. Друга фирма особенно если она крупная, может установить
этот предел на уровне дол. 1000. Для разных стате) могут быть предусмотрены
различные пределы.
Как видно, на принятие решения о том, какая статья является существенной,
а какая нет, оказывает влияние как тип, так и масштабы фирмы.
Осмотрительность
Бухгалтер очень часто оказывается поставленным перед выбором величины
конкретной статьи. Принцип осмотрительности означает, что он, как правило,
выберет такую величину, которая скорее занижает прибыль, чем приводит к ее
завышению. Другими спорами, бухгалтер выбирает ту цифру, которая позволяет
скорее показать капитал фирмы в уменьшенных размерах, чем преувеличить
размерь капитала. Под этим принципом можно понимать стремление убедиться в
том, что все убытки занесены бухгалтерские книги, но при этом данные о
прибылях попали туда преждевременно.
Возможно, именно этот принцип породил представление о бухгалтерах, как
неких скрягах, предпочитающих видеть во всем только негативное.
Название "осмотрительность" стало применяться по отношению к этому
принципу в семидесятые годы. Ранее он называйся "консерватизм" и до сих пор
часто встречается под этим названием в специальной литературе.
Постоянство
Рассмотренные выше принципы дают возможность широкой трактовки, и на
практике существует множество методов ведения бухгалтерского учета. Каждая
фирма должна выбрать тот метод который дает наиболее объективное
представление об основных направлениях ее деятельности. Но этого нельзя
добиться, если в текущем году фирма использует один метод, в следующем гаду
- другой, а потом -третий. Постоянная смена используемых методов приведет к
искажению размеров прибыли, определяемой на основе бухгалтерских данных.
Тут-то и вступает в действие принцип постоянства. Он состоит в том, что
если фирма выбрала метод бухгалтерской обработки определенного типа данных,
то она должна точно придерживаться именно этого метода при обработке всех
данных этого типа. Тем не менее, это вовсе не означает, что фирма должна
придерживаться только этого метода до последнего дня своего существования.
Используемый метод может быть изменен, но только на достаточно серьезном
основании. Когда происходит такое изменение, и на исчисление прибылей за
данный период оказывается серьезное влияние, то это влияние :должно быть
отражено либо на самом счете прибылей 1 убытков, либо в одном из
сопровождающих его отчетов.
Допущение о стабильности валюты
Не нужно быть слишком старым, чтобы помнить, что всего несколько лет
назад многие товары можно было купить за меньшие деньги, чем сегодня. От
отцов и дедов можно услышать множество историй о том, как дешево обходилась
та или иная вещь Х лет назад. Покупательная способность валюты любой страны
мира не стабильна с течением времени.
Тем не менее, используемый в бухгалтерском учете принцип стоимости
предполагает, что активы обычно учитываются по цене приобретения. Это
означает, что показатели бухгалтерских отчетов будут искажены, поскольку
активы приобретаются в различные периоды времени, а итоговая цифра по
активам выводится в стоимостном выражении. Это означает, что для правильной
оценки бухгалтерскою отчетности необходимо принимать в расчет изменение
уровня цен по мере ведения записей. Существуют специальные методики
корректировки счетов, призванные помочь обнаружить и устранит) возникающие
искажения.
Стандартные формы бухгалтерского учета (СФБУ)
Несмотря на применение описанных выше принципов, при расчете прибыли
между бухгалтерами все равно возникают разногласия. В конце шестидесятых
годов целый ряд случаев вызвал всеобщие протесты против отсутствия
единообразия в бухгалтерском учете. Для уменьшения вероятности таких
больших расхождений в опубликованных данных о прибылях финансовыми органами
были разработаны СФБУ, т.е. Стандартные формы бухгалтерского учета. В
настоящий момент изданы и действуют двадцать четыре стандартных формы.
Бухгалтеры и аудиторы должны придерживаться этих стандартных форм в своей
деятельности. Если имеет место отклонение от стандартных форм, то в
аудиторском отчете должны быть указаны причины такого отклонения от СФБУ. В
то же время СФБУ позволили значительно сократить вероятность существенных
расхождений в публикуемой величине прибыли.
Рекомендованные формы бухгалтерского учета (РФБУ)
Эти формы не обладают статусом стандартов, поскольку их не обязательно строго придерживаться. 1 этих формах нашли отражение наиболее эффективные способы ведения дел в специфических случаях, и эти формы зачастую носят специальный характер.
Литература
1. Ткач В.И., Ткач М.В. Международная система учета и отчетности. - М.
"Финансы и статистика", 1992.
2. Вуд Ф. Бухгалтерский учет для предпринимателей. - М., Аскери, 1993.